Консультации по бухучету и налогообложению от 03.11.2017
 

Вопросы и ответы по бухучёту и налогообложению

Подборка по материалам информационного банка "Финансист" системы КонсультантПлюс. Составитель Соснина И.Н.

Вопрос:

О страховых взносах с вознаграждений, выплачиваемых работникам на основании исключительной лицензии на использование изобретений.

Ответ:

Из вопроса следует, что работниками организации были созданы изобретения и получены патенты на них. Впоследствии между организацией и авторами изобретения были заключены лицензионные договоры, по которым организация выплачивает авторам вознаграждения за предоставление ей исключительного права использования изобретений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 Налогового кодекса):

1) в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;

2) по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;

3) по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Согласно пункту 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) изобретения не относятся к произведениям науки, литературы и искусства, а являются отдельно выделенными результатами интеллектуальной деятельности.

В соответствии со статьей 1367 Гражданского кодекса по лицензионному договору одна сторона - патентообладатель (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) удостоверенное патентом право использования изобретения в установленных договором пределах.

При этом подпунктом 2 пункта 1 статьи 1236 Гражданского кодекса определено, что лицензионный договор может предусматривать предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности без сохранения за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (исключительная лицензия).

Таким образом, вознаграждения, выплачиваемые организацией физическим лицам по лицензионным договорам о предоставлении права использования изобретений на основании исключительной лицензии, не признаются объектом обложения страховыми взносами, так как не являются выплатами на основании договоров, указанных в пункте 1 статьи 420 Налогового кодекса.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 23 августа 2017 г. N 03-15-06/54111

Вопрос:

Об учете в целях налога на прибыль имущества, полученного акционером (участником) при ликвидации дочернего общества, акции (доли) которого приобретены на вторичном рынке.

Ответ:

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником), при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.

На основании пункта 2 статьи 277 НК РФ при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков - акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).

Таким образом, при ликвидации дочерней организации, акции (доля) которой ранее были приобретены на вторичном рынке, доход налогоплательщика - соответствующего акционера (участника) ликвидируемой организации определяется как превышение рыночной стоимости имущества на момент его получения акционером (участником) ликвидируемой организации над фактически оплаченной им стоимостью акций (доли).

В отношении отнесения к дивидендам полученного дохода при ликвидации дочернего общества сообщается, что в соответствии с пунктом 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

При этом согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 43 НК РФ дивидендами не признаются выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации.

Пунктом 2 статьи 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) определено, что источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности общества.

При ликвидации акционерного общества оставшееся после завершения расчетов с кредиторами имущество ликвидируемого общества распределяется ликвидационной комиссией между акционерами в порядке, установленном пунктом 1 статьи 23 Закона N 208-ФЗ.

Поскольку распределение имущества организации при ее ликвидации между акционерами (участниками) производится после удовлетворения требований всех кредиторов, то есть оплаты всех обязательств, включая обязательства по налогам и сборам, такие выплаты фактически направлены на распределение чистой прибыли этой организации и удовлетворяют определению дивидендов, установленному пунктом 1 статьи 43 НК РФ.

Следовательно, если рыночная стоимость имущества, полученного акционером (участником) при распределении имущества ликвидируемого общества, превышает оплаченную им стоимость акций (доли), то такое превышение признается дивидендами для целей налогообложения прибыли организаций.

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются налоговые ставки, предусмотренные пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 21 августа 2017 г. N 03-03-06/1/53486

Вопрос:

По договору поставщик в случае уточнения количества поставленного товара и изменения его цены (в зависимости от качества товара) одновременно выставляет два корректировочных счета-фактуры и последовательно корректирует данные показатели (в первом - количество, во втором - цену). При повторном изменении стоимости товара поставщик указывает в строке 1б корректировочного счета-фактуры номер и дату первого корректировочного счета-фактуры. Такой порядок заполнения корректировочных счетов-фактур рекомендован в Письме Минфина России от 26.05.2015 N 03-07-09/30177: при повторном изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, в строке 1б указывать номер и дату первого корректировочного счета-фактуры.

НК РФ не урегулирован порядок заполнения строки 1б корректировочного счета-фактуры в случае нескольких корректировок (например, при второй и более корректировке).

Согласно п. 5.2 ст. 169 НК РФ корректировочные счета-фактуры должны содержать номер и дату составления и порядковый номер и дату составления счета-фактуры (счетов-фактур) (строка 1б), по которому осуществляется изменение стоимости. При этом ошибки при заполнении строки 1б корректировочного счета-фактуры не являются основанием для отказа в вычете сумм НДС (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Какие номер и дату необходимо указать поставщику в строке 1б корректировочного счета-фактуры при повторном изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав: номер и дату первичного счета-фактуры или номер и дату первого (предыдущего) корректировочного счета-фактуры?

При наличии нескольких корректировочных счетов-фактур к одному счету-фактуре можно ли указывать в строке 1б данные первичного счета-фактуры, к которому были выставлены все последующие корректировочные счета-фактуры?

Ответ:

Согласно абзацу третьему пункта 3 статьи 168 и пункту 10 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на указанное изменение.

На основании пункта 5.2 статьи 169 Кодекса в корректировочном счете-фактуре должны быть указаны порядковый номер и дата составления счета-фактуры, по которому осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг); разница между показателями счета-фактуры, по которому осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), и показателями, исчисленными после изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно пунктам 1 и 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137, в строке 1б корректировочного счета-фактуры указываются номер и дата счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура, а при заполнении граф по строке А (до изменения) корректировочного счета-фактуры указываются соответствующие показатели граф счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура.

Поскольку корректировочный счет-фактура составляется на разницу между показателями до и после изменения стоимости, то при повторном изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) продавцом выставляется новый корректировочный счет-фактура, в который переносятся соответствующие данные из предыдущего корректировочного счета-фактуры (в строку А (до изменения) повторного корректировочного счета-фактуры переносятся сведения, отражаемые по строке Б (после изменения) предыдущего корректировочного счета-фактуры).

Учитывая изложенное, при неоднократном изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в строке 1б корректировочного счета-фактуры должны быть указаны номер и дата предыдущего корректировочного счета-фактуры.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 16 августа 2017 г. N 03-07-09/52398

Вопрос:

Банк заключил кредитный договор с заемщиком - АО.

Статьей 24 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" предусмотрено, что кредитная организация обязана осуществлять классификацию активов, выделяя сомнительные и безнадежные долги, и создавать резервы (фонды) на покрытие возможных убытков. Порядок формирования и размер образуемых резервов (фондов) кредитных организаций для покрытия возможных потерь по ссудам, валютных, процентных и иных финансовых рисков определяет Банк России (ст. 69 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (далее - Закон N 86-ФЗ)).

В целях соблюдения требований Банка России под ссудную задолженность были сформированы резервы согласно Положению Банка России от 28.06.2017 N 590-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности" (далее - Положение N 590-П).

Согласно пп. 2 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ датой признания расходов в виде сумм отчислений в резервы, формируемые в соответствии с НК РФ, признается дата начисления резерва в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 292 НК РФ суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений п. 1 ст. 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.

Изменение финансовых показателей заемщика зависит от значительного количества объективных и субъективных факторов. В текущей ситуации заемщик не располагает источниками обслуживания в объеме, достаточном для полноценного обслуживания основного долга и начисленных на него процентов, в силу чего существует вероятность того, что в дальнейшем погашение соответствующих обязательств может осуществляться в ущерб текущей операционной деятельности банка. Для улучшения данной ситуации банком принята финансовая модель по замене финансовых активов заемщика - АО. По результатам конечной реализации модели на баланс банка поступят акции АО, а задолженность АО по возврату кредита перед банком прекратится.

Замена вышеуказанных активов с одновременным прекращением кредитных обязательств перед банком позволит АО применить эффективную модель управления бизнесом при отсутствии долговой нагрузки с целью дальнейшего выкупа акций.

После замены активов (ссудной задолженности на вложения в акции) АО в соответствии с Положением N 590-П банк обязан восстановить резервы по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности и сформировать резервы под вложения в акции согласно п. 2.5 Положения Банка России от 20.03.2006 N 283-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери" (далее - Положение N 283-П) в аналогичном объеме.

Финансовый результат от реализации финансовой модели по данным бухучета будет равен нулю, а по данным налогового учета у банка сформируется налогооблагаемый доход в размер восстановленного резерва по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности.

С 2014 г. банк находится на санации и в тяжелом финансовом положении. Он является профессиональным участником рынка ценных бумаг и имеет лицензию на осуществление дилерской деятельности, определяет доходы и расходы по методу начисления.

В соответствии со ст. 291 "Особенности определения расходов банков" НК РФ к расходам банков относятся следующие виды расходов, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, по операциям кредитования и принятия в погашение кредитов по отступному акций или долей в уставном капитале заемщиков:

суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 292 НК РФ;

суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, расходы на формирование которых учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 300 НК РФ;

другие расходы, связанные с банковской деятельностью.

В рамках ст. 300 НК РФ резервы под обесценение вложений в не обращающиеся на организованном рынке ценные бумаги (акции) не создаются, однако в связи с тем, что эти же резервы по ссудной задолженности по ст. 292 и пп. 19 п. 2 ст. 291 НК РФ ранее уменьшали налоговую базу, переоформляются по отступному в резервы, создаваемые под вложения в не обращающиеся на ОРЦБ акции либо в доли в уставных капиталах заемщиков, согласно п. 2.5 Положения N 283-П в аналогичных объемах и по своей экономической сути не изменяются. Можно ли их признать в целях исчисления налога на прибыль в размере превышения цен приобретения акций/долей в уставных капиталах над их рыночной стоимостью по пп. 21 п. 2 ст. 291 "другие расходы, связанные с банковской деятельностью" НК РФ?

Ответ:

Порядок формирования резерва на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности, а также резерва под обесценение ценных бумаг установлен статьями 292 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и 300 НК РФ соответственно.

Установленные НК РФ правила формирования резервов едины для применения всеми налогоплательщиками без исключения.

Согласно пункту 1 статьи 292 НК РФ суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в соответствии с положением Банка России от 28.06.2017 N 590-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности", признаются расходом в целях налогообложения прибыли с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ.

Согласно статье 300 НК РФ профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, вправе относить на расходы в целях налогообложения отчисления в резервы под обесценение ценных бумаг в случае, если такие налогоплательщики определяют доходы и расходы по методу начисления.

Резервы под обесценение ценных бумаг создаются (корректируются) по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой (расчетная величина резерва).

При реализации или ином выбытии ценных бумаг, в отношении которых ранее создавался резерв, сумма такого резерва подлежит включению в доходы налогоплательщика на дату реализации или иного выбытия ценной бумаги.

Иной порядок положениями НК РФ в отношении указанных резервов не предусмотрен.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 29 сентября 2017 г. N 03-03-06/2/63599

Вопрос:

О формировании банком-цессионарием резервов по сомнительным долгам для целей налога на прибыль в отношении задолженности по процентам, начисленным по кредитным договорам.

Ответ:

В соответствии с пунктом 1 статьи 382 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) право (требование), принадлежащее на основании обязательства кредитору, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или может перейти к другому лицу на основании закона.

Согласно статье 384 ГК РФ право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на проценты.

Уступка требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) допускается, если она не противоречит закону (статья 388 ГК РФ).

Цессионарий должен учитывать начисляемые им проценты в доходах для целей налогообложения с момента приобретения права требования по кредитному договору.

В соответствии с пунктом 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Для налогоплательщиков-банков не признается сомнительной задолженность, по которой в соответствии со статьей 292 НК РФ предусмотрено создание резерва на возможные потери по ссудам.

При этом пунктом 3 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

Следовательно, банки вправе формировать резерв по сомнительным долгам в отношении задолженности по начисленным процентам по долговым обязательствам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик-банк (цессионарий) вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов, начисленных им на сумму непогашенных кредитов, приобретенных по договору цессии, с момента приобретения права требования по кредитному договору.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 21 сентября 2017 г. N 03-03-06/2/60975

Вопрос:

Об исчислении налога на прибыль иностранной организацией, имеющей несколько обособленных подразделений в РФ; о постановке на учет в налоговом органе при передаче иностранной организацией права использования торговой марки.

Ответ:

Согласно пункту 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Таким образом, согласно указанному положению НК РФ налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций является иностранная организация, получающая доходы через постоянные представительства, а не сами представительства такой иностранной организации на территории Российской Федерации.

При этом при исчислении налога на прибыль таким налогоплательщиком - иностранной организацией следует учитывать следующие особенности.

В соответствии со статьями 247 и 307 НК РФ объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается полученная налогоплательщиком прибыль, определяемая как разница между полученными через это постоянное представительство доходами, уменьшенными на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Под постоянным представительством иностранной организации для целей главы 25 НК РФ на основании статьи 306 НК РФ понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее в настоящей главе - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с: пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов; проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов; продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов; осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 статьи 306 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории Российской Федерации более чем одного отделения, деятельность через которые приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению.

Таким образом, консолидация расчетов налоговой базы и суммы налога по разным представительствам, отделениям, бюро, конторам, агентствам или любым другим обособленным подразделениям иностранной организации не допускается.

Следовательно, иностранная организация для целей исчисления и уплаты налога на прибыль в Российской Федерации должна учитывать те виды расходов, которые относятся к деятельности каждого конкретного постоянного представительства иностранной организации в РФ, исчислены в порядке, установленном положениями главы 25 НК РФ, и соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Финансовые потоки внутри одной организации не отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, следовательно, не признаются расходами.

В отношении постановки на учет сообщается, что иностранная организация подлежит постановке на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ, с учетом Особенностей постановки на учет в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения, утвержденных приказом Минфина России от 30.09.2010 N 117н.

В случае если иностранная организация не осуществляет деятельность через отделение или иное обособленное подразделение и передача права использования торговой марки не приводит к созданию постоянного представительства иностранной организации, НК РФ и указанными Особенностями учета иностранных организаций не предусмотрено специального основания постановки на учет в налоговых органах в связи с передачей права использования торговой марки.

Для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (пункт 2 статьи 11 НК РФ).

По общему правилу возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленному через личный кабинет налогоплательщика) с указанием реквизитов счета в банке, на который должна будет перечислена сумма излишне уплаченного налога.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 12 сентября 2017 г. N 03-03-06/1/58664

Вопрос:

ЗАО является акционером иностранной организации, государством постоянного местонахождения которой является Республика Кипр. Указанная иностранная организация в 2011 г. приобрела акции российского акционерного общества. Акции непрерывно принадлежат иностранной организации на праве собственности более пяти лет и в течение всего срока относятся к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.

Иностранная организация самостоятельно признала себя налоговым резидентом в 2017 г. в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 246.2 НК РФ. В соответствии с п. 5 ст. 246 НК РФ такая иностранная организация приравнивается к российским организациям в целях гл. 25 НК РФ и признается налогоплательщиком налога на прибыль организаций в соответствии с п. 1 ст. 246 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 284.2 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации акций российских организаций, применяется ставка 0%, предусмотренная п. 4.1 ст. 284 НК РФ, при условии, что на дату реализации таких акций они непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.

Таким образом, иностранная организация, самостоятельно признавшая себя налоговым резидентом РФ в соответствии с п. 8 ст. 246.2 НК РФ, исчисляет срок владения акциями с момента их приобретения независимо от даты получения ею статуса налогового резидента РФ.

Зависит ли исчисление указанного в п. 1 ст. 284.2 НК РФ срока владения акциями от даты получения иностранной организацией статуса налогового резидента РФ для целей налога на прибыль?

Может ли иностранная организация, самостоятельно признавшая себя налоговым резидентом РФ, применить налоговую ставку 0% к налоговой базе по налогу на прибыль, определяемой от операций по реализации приобретенных после 1 января 2011 г. акций российских организаций, если такие акции непрерывно принадлежали ей на праве собственности более пяти лет, в течение которых относились к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг?

Ответ:

В соответствии с пунктом 1 статьи 284.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговая ставка 0 процентов, предусмотренная пунктом 4.1 статьи 284 НК РФ, применяется к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций (долей участия в уставном капитале российских организаций), при условии, что на дату реализации или иного выбытия (в том числе погашения) таких акций (долей участия в уставном капитале организаций) они непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет.

При этом указанная ставка по налогу на прибыль применяется налогоплательщиком при соблюдении в отношении указанных акций одного из перечисленных в пункте 2 статьи 284.2 НК РФ условий, в частности если акции российских организаций относятся к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в течение всего срока владения налогоплательщиком такими акциями.

Таким образом, при соблюдении условий, установленных пунктом 1 и подпунктом 1 пункта 2 статьи 284.2 НК РФ, к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций, налогоплательщик вправе применить налоговую ставку 0 процентов.

Получение иностранной организацией статуса налогового резидента Российской Федерации не оказывает влияния на осуществление ею права собственника в отношении приобретенных ранее акций (долей).

Следовательно, указанный в пункте 1 статьи 284.2 НК РФ срок владения акциями (долями) следует исчислять с момента их приобретения иностранной организацией независимо от даты получения ею статуса налогового резидента Российской Федерации.

При этом на основании пункта 7 статьи 5 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" положения пункта 4.1 статьи 284 и статьи 284.2 НК РФ применяются в отношении ценных бумаг (долей в уставном капитале), приобретенных налогоплательщиками начиная с 01.01.2011.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 7 сентября 2017 г. N 03-03-06/1/57482