Схемы корреспонденций счетов от 07.10.2016

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как рассчитать и отразить в учете средний заработок работника за время служебной командировки, если на время командировки приходится период временной нетрудоспособности работника?

Работник направлен в служебную командировку с 01.08.2016 по 12.08.2016. Общая сумма выплат в пользу работника за расчетный период, учитываемая при определении среднего заработка, составляет 720 000 руб. Периоды, исключаемые из расчетного, а также начисленные за эти периоды выплаты в пользу работника отсутствуют. В организации установлена пятидневная рабочая неделя.

В период командировки работник был нетрудоспособен вследствие заболевания с 08.08.2016 по 10.08.2016, факт нетрудоспособности подтвержден листком нетрудоспособности, который работник представил по возвращении из командировки.

Командировка связана с производственной деятельностью организации и не направлена на приобретение активов. Средний заработок, сохраняемый за время командировки, перечисляется на банковский счет работника. Пособие по временной нетрудоспособности, начисленное работнику за дни болезни, а также возмещаемые расходы, связанные с командировкой, в данной консультации не рассматриваются. Для целей налогообложения прибыли применяется метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируется, в частности, сохранение места работы (должности) и среднего заработка, который исчисляется в соответствии со ст. 139 Трудового кодекса РФ (ст. 167 ТК РФ).

Отметим, что средний заработок, сохраняемый за работником на время командировки, является частью оплаты труда работника. Данная выплата не относится к командировочным расходам, возмещаемым работнику в соответствии со ст. 168 ТК РФ, то есть не является выплатой компенсационного характера применительно к ст. 129 и ч. 2 ст. 164 ТК РФ.

Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение о командировках) (ч. 2 ст. 166 ТК РФ).

Средний заработок за период нахождения работника в командировке (включая дни нахождения в пути) сохраняется за все дни работы по графику, установленному в командирующей организации (п. 9 Положения о командировках).

В рассматриваемой ситуации в командирующей организации установлена пятидневная рабочая неделя. При таком режиме труда на период командировки (с 1 по 12 августа) приходятся 10 рабочих дней, три из которых (с 8 по 10 августа) работник был нетрудоспособен.

В случае утраты работниками (в том числе командированными) трудоспособности вследствие заболевания осуществляется их обеспечение пособием по временной нетрудоспособности, которое выплачивает работодатель в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ) за весь период временной нетрудоспособности до дня восстановления трудоспособности (ст. 183 ТК РФ, п. 1 ч. 1 ст. 5, ч. 1 ст. 6 Закона N 255-ФЗ, п. 25 Положения о командировках) <*>.

Таким образом, средний заработок за дни болезни командированного работника не сохраняется (за эти дни выплачивается пособие по временной нетрудоспособности). В данном случае средний заработок сохраняется за семь рабочих дней (10 дн. - 3 дн.).

Подробнее о том, как оплачивается труд работника в командировке, в том числе об оплате тех дней командировки, когда работник был болен, см. в Путеводителе по кадровым вопросам.

Расчет среднего заработка

Во всех случаях определения размера средней заработной платы (среднего заработка), предусмотренных ТК РФ, применяется порядок, установленный Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение) (ч. 1, 7 ст. 139 ТК РФ, п. 1 Положения).

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя, независимо от источников этих выплат, в данном случае - заработная плата, начисленная работнику по должностному окладу за отработанное время (ч. 2 ст. 139 ТК РФ, абз. 1, пп. "а" п. 2 Положения).

Расчетным периодом являются 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. Календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения). Таким образом, в данном случае расчетным периодом для начисления среднего заработка работнику за рабочие дни служебной командировки является период с 01.08.2015 по 31.07.2016. В указанном периоде 246 рабочих дней.

Отметим, что в общем случае при исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, указанное в п. 5 Положения, а также начисленные за это время суммы. В данном случае расчетный период отработан работником полностью.

При определении среднего заработка используется средний дневной заработок, который исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные дни в расчетном периоде, на количество фактически отработанных в этот период дней (абз. 3, 5 п. 9 Положения).

Средний заработок работника определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество рабочих дней в периоде, подлежащем оплате (абз. 4 п. 9 Положения).

Таким образом, средний заработок, причитающийся работнику за время служебной командировки, составляет 20 487,80 руб. (720 000 руб. / 246 дн. x 7 дн.).

Бухгалтерский учет

Сумма среднего заработка, сохраняемого за работником за дни служебной командировки, связанной с производственной деятельностью организации, а также начисленные страховые взносы (о чем сказано в разделе "Страховые взносы") относятся к расходам по обычным видам деятельности и признаются на дату начисления указанных сумм (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Страховые взносы

На сумму среднего заработка, выплачиваемого работнику за период служебной командировки, организация начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Это обусловлено тем, что данная выплата производится работнику в рамках трудовых отношений и освобождение указанной выплаты от обложения страховыми взносами законодательством не предусмотрено (что следует из ч. 1 ст. 7, ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. 1 ст. 20.1, ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов подробно рассмотрен в консультации М.С. Радьковой (на примере заработной платы) и в данной консультации не рассматривается.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доход работника в виде среднего заработка, сохраняемого на время служебной командировки, является объектом налогообложения и формирует налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 209, пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ).

Организация, выплачивающая работнику доход, признается налоговым агентом по НДФЛ и обязана исчислить, удержать у работника и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Исчисление НДФЛ производится по ставке, предусмотренной п. 1 ст. 224 НК РФ (13%), на дату фактического получения дохода, определяемую в данном случае в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ как последний день месяца, за который работнику начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 3 ст. 226 НК РФ).

НДФЛ удерживается налоговым агентом непосредственно из среднего заработка работника при его фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Исчисленный и удержанный НДФЛ перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты работнику среднего заработка (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

Средний заработок, сохраняемый за работником за время командировки, учитывается в составе расходов на оплату труда в месяце его начисления (п. 6 ч. 2 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Страховые взносы, начисленные на сумму среднего заработка, признаются прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией, на дату их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

Начислен средний заработок, сохраняемый за работником за дни служебной командировки

20

(44

и др.)

70

20 487,80

Расчетная ведомость

Начислены страховые взносы на сумму среднего заработка

(20 487,80 x 30,2%) <**>

20

(44

и др.)

69-1-1,

69-1-2,

69-2,

69-3

6187,32

Бухгалтерская справка-расчет

Удержан НДФЛ с суммы среднего заработка

(20 487,80 x 13%) <***>

70

68

2663

Регистр налогового учета (Налоговая карточка)

Выплачен работнику средний заработок, сохраняемый за время командировки (за вычетом удержанного НДФЛ)

(20 487,80 - 2663)

70

51

17 824,80

Выписка банка по расчетному счету

Перечислена в бюджет сумма удержанного НДФЛ

68

51

2663

Выписка банка по расчетному счету

--------------------------------

<*> О расчете и выплате пособия по временной нетрудоспособности и возмещении расходов, связанных с командировкой, за время командировки в случае, когда во время нахождения в командировке работник был временно нетрудоспособен, см. в консультациях М.С. Радьковой.

<**> Приведенная в таблице проводок сумма страховых взносов рассчитана с применением общеустановленных тарифов (в пределах установленной предельной величины базы для начисления взносов).

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний при определении общей суммы страховых взносов рассчитаны с применением тарифа 0,2%. Подробнее о страховых тарифах по этим взносам см. Практическое пособие по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Бухгалтерские записи по перечислению страховых взносов во внебюджетные фонды в данной консультации не приводятся.

<***> Расчет НДФЛ произведен без учета возможных налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

М.С.Радькова

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

02.09.2016

Ситуация:

Как отразить в учете операции по продаже иностранной валюты по курсу ниже, чем курс, установленный Банком России на дату продажи?

На валютный счет организации от иностранного покупателя поступила валютная выручка в сумме 20 000 евро. В следующем месяце организация продала уполномоченному банку всю полученную сумму. Валюта приобретена банком по курсу 74,4 руб/евро, соответствующая сумма в рублях поступила на расчетный счет организации в день списания валюты. Организация составляет промежуточную бухгалтерскую отчетность на последний день каждого календарного месяца.

Курс евро, установленный Банком России, составил (условно):

- на дату поступления валюты - 74,3 руб/евро;

- на отчетную дату - 75,0 руб/евро;

- на дату продажи валюты - 74,6 руб/евро.

Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Операции по расчетам с иностранным покупателем (за исключением получения валюты) в данной консультации не рассматриваются.

Корреспонденция счетов:

Нормативно-правовое регулирование

В рассматриваемой ситуации организация получает валюту в качестве выручки от иностранного покупателя (нерезидента). Такие расчеты осуществляются без ограничений, что следует из ст. 6 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ).

Продажа валюты производится только через уполномоченные банки (ч. 1 ст. 11 Закона N 173-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Денежные средства в иностранной валюте, зачисленные на валютный счет организации, пересчитываются в рубли по курсу, установленному Банком России на дату поступления валюты (п. п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, Приложение к ПБУ 3/2006).

В дальнейшем денежные средства на валютном счете подлежат пересчету в рубли на отчетные даты и на дату совершения операций по этому счету по курсу Банка России, установленному на эти даты. В данном случае пересчет производится на последний день месяца, в котором получена валюта, и на дату продажи (обмена на рубли) валютных средств (п. п. 7, 8, 5, 6 ПБУ 3/2006, Приложение к ПБУ 3/2006).

Положительные и отрицательные курсовые разницы, образующиеся при пересчете денежных средств на валютном счете, учитываются в составе соответственно прочих доходов и прочих расходов в периодах, в которых произведен пересчет (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Согласно нормам ПБУ 9/99 поступления от продажи валюты должны включаться в состав прочих доходов, а именно доходов от продажи активов, не являющихся товаром или продукцией, в сумме договорной стоимости проданной валюты (исчисленной по курсу продажи) (п. п. 7, 10.1, 6, 6.1 ПБУ 9/99). Одновременно в составе прочих расходов учитывается стоимость валюты в рублях в оценке по курсу, установленному Банком России на дату продажи (п. п. 11, 19 ПБУ 10/99, п. п. 7, 5 ПБУ 3/2006, Приложение к ПБУ 3/2006).

При этом в отчете о финансовых результатах доход и расход от продажи валюты могут быть показаны свернуто (при условии, что они не являются существенными для характеристики финансового положения организации). В этом случае в отчете о финансовых результатах будет отражена только разница, возникшая в результате отклонения курса, по которому продана валюта, от официального курса Банка России на дату продажи (п. 18.2 ПБУ 9/99, п. 21.2 ПБУ 10/99).

В то же время к отражению валютно-обменных операций существует и иной подход, согласно которому такие операции не рассматриваются как продажа прочих активов.

Исходя из такого подхода при обмене валюты не производится признание дохода и расхода в виде цены обмена и стоимости обмененной валюты, а в качестве дохода или расхода признается только разница, возникающая в связи с тем, что валюта обменивается на рубли по курсу, отличающемуся от официального курса валюты, установленного Банком России.

Очевидно, что финансовый результат от продажи (обмена на рубли) валюты в бухгалтерской отчетности будет одинаковым как при развернутом отражении на счетах бухгалтерского учета дохода и расхода, так и если будет отражена только возникшая разница. В данной консультации бухгалтерские записи приведены исходя из второго подхода.

В рассматриваемой ситуации курс, по которому валюта обменена, ниже, чем курс Банка России, в пересчете по которому валюта списывается с валютного счета. То есть при обмене возникает расход в сумме образовавшейся разницы. Такой расход не связан с производством и продажей продукции (товаров), выполнением работ, оказанием услуг и признается прочим расходом. Это следует из п. п. 2, 4, 5, 11, 16 ПБУ 10/99.

Для отражения расчетов с банком по валютно-обменным операциям может использоваться отдельный субсчет счета 57 "Переводы в пути" или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Напомним, что синтетический счет (субсчет), применяемый для учета валютно-обменных операций, фиксируется в рабочем плате счетов, который утверждается руководителем организации (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с изложенным выше, а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок <*>.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции, связанные с обращением иностранной валюты, в том числе ее продажа, не признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 1 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

Имущество в виде валютных ценностей пересчитывается в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату перехода права собственности на указанное имущество и (или) на последнее число текущего месяца, в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). То есть в данном случае стоимость валюты пересчитывается в рубли на дату получения, последнее число месяца, в котором была получена валюта, и на дату продажи валюты банку.

Положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие в связи с пересчетом стоимости валюты на конец месяца и дату продажи, учитываются в составе внереализационных доходов и внереализационных расходов соответственно, на даты пересчета (п. 11 ч. 2 ст. 250, пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Разница, возникающая вследствие отклонения курса продажи евро от курса евро, установленного Банком России на дату продажи валюты, признается отрицательной курсовой разницей и учитывается в составе внереализационных расходов на дату перехода права собственности на валюту к банку (пп. 6 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма

Первичный документ

Руб.

Евро <*>

При получении валютной выручки (курс евро - 74,3 руб/евро)

Принята к учету валюта

(20 000 x 74,3)

52

62

1 486 000

20 000

Выписка банка по валютному счету

На отчетную дату (курс евро - 75,0 руб/евро)

Отражена положительная курсовая разница от пересчета стоимости валюты

(20 000 x (75,0 - 74,3))

52

91-1

14 000

 

Бухгалтерская справка-расчет

На дату валютно-обменной операции (продажи валюты) (курс евро - 74,6 руб/евро)

Отражена отрицательная курсовая разница от пересчета стоимости валюты

(20 000 x (75,0 - 74,6))

91-2

52

8000

 

Бухгалтерская справка-расчет

Списана валюта для обмена

(20 000 x 74,6)

57

(76)

52

1 492 000

20 000

Выписка банка по валютному счету

Зачислены рублевые денежные средства

(20 000 x 74,4)

51

57

(76)

1 488 000

 

Выписка банка по расчетному счету

Отражена разница, возникшая в связи с тем, что курс, по которому продана валюта, меньше курса, установленного Банком России

(20 000 x (74,6 - 74,4))

91-2

57

(76)

4000

 

Бухгалтерская справка-расчет

--------------------------------

<*> Напомним, что записи по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся в рублях, а по активам и обязательствам, перечисленным в п. 7 ПБУ 3/2006, - одновременно в валюте расчетов и платежей (п. 20 ПБУ 3/2006).

Т.Е.Меликовская

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

05.09.2016