Схемы корреспонденций счетов от 08.04.2016

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отражается в учете организации (ООО) увеличение уставного капитала за счет дополнительных вкладов участников (вносимых денежными средствами, а также передачей объекта основных средств (ОС))?

Уставный капитал ООО увеличивается на 1 000 000 руб. за счет дополнительных вкладов участников. В качестве вклада в уставный капитал первый участник (юридическое лицо) передает объект ОС, денежная оценка которого, согласованная участниками и подтвержденная независимым оценщиком, составляет 500 000 руб., второй участник (физическое лицо) вносит денежные средства в сумме 500 000 руб. Доля каждого участника составляет 50% от величины уставного капитала. Номинальная стоимость доли каждого участника увеличивается на сумму его дополнительного вклада (500 000 руб.). Остаточная стоимость объекта ОС по данным бухгалтерского и налогового учета передающей стороны равна 500 000 руб. Сумма НДС, восстановленного участником при передаче ОС, составила 90 000 руб. Данная сумма не признается вкладом в уставный капитал ООО. Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Уставный капитал ООО может быть увеличен за счет дополнительных вкладов участников общества (п. 2 ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ)).

Факт принятия решения общего собрания участников общества об увеличении уставного капитала и состав участников общества, присутствующих при принятии указанного решения, должны быть подтверждены путем нотариального удостоверения (п. 3 ст. 17 Закона N 14-ФЗ).

Порядок увеличения уставного капитала ООО за счет дополнительных вкладов установлен ст. 19 Закона N 14-ФЗ.

Уставный капитал может быть увеличен за счет дополнительных вкладов участников ООО на основании решения, принятого общим собранием участников ООО. Общее собрание участников своим решением должно определить общую стоимость дополнительных вкладов, а также установить единое для всех участников общества соотношение между стоимостью дополнительного вклада участника общества и суммой, на которую увеличивается номинальная стоимость его доли. Указанное соотношение устанавливается исходя из того, что номинальная стоимость доли участника общества может увеличиваться на сумму, равную или меньшую стоимости его дополнительного вклада (абз. 1 п. 1 ст. 19 Закона N 14-ФЗ).

В рассматриваемом случае номинальная стоимость доли каждого участника увеличивается на сумму, равную стоимости его дополнительного вклада, соотношение между стоимостью дополнительного вклада участника и суммой, на которую увеличивается номинальная стоимость его доли, равно 1.

Дополнительные вклады могут быть внесены участниками ООО в течение двух месяцев со дня принятия общим собранием участников общества соответствующего решения, если уставом ООО или решением общего собрания участников ООО не установлен иной срок (абз. 2 п. 1 ст. 19 Закона N 14-ФЗ).

Не позднее месяца со дня окончания срока внесения дополнительных вкладов общее собрание участников ООО должно принять решение об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками ООО и внесении в устав общества, утвержденный участниками общества, изменений, связанных с увеличением размера уставного капитала ООО. При этом номинальная стоимость доли каждого участника ООО, внесшего дополнительный вклад, увеличивается, в данном случае - на сумму внесенного вклада (абз. 3 п. 1 ст. 19 Закона N 14-ФЗ).

Согласно абз. 1, 2 п. 4 ст. 12 Закона N 14-ФЗ изменения в устав ООО, утвержденный участниками общества, вносятся по решению общего собрания участников общества и подлежат государственной регистрации. Государственная регистрация изменений, вносимых в устав ООО, осуществляется на основании соответствующего заявления общества в порядке, предусмотренном ст. ст. 17, 18, 19 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ).

В данном заявлении подтверждается внесение в полном объеме участниками ООО дополнительных вкладов. Заявление и иные документы для государственной регистрации изменений в связи с увеличением уставного капитала ООО, увеличением номинальной стоимости долей участников ООО, внесших дополнительные вклады, изменением размеров долей участников ООО, а также документы, подтверждающие внесение в полном объеме участниками ООО дополнительных вкладов, должны быть представлены в ФНС России в течение месяца со дня принятия решения об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками ООО (п. 2.1 ст. 19 Закона N 14-ФЗ, п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506).

В данном случае один из участников вносит неденежный вклад. Напомним, что денежная оценка неденежного вклада в уставный капитал ООО должна быть проведена только независимым оценщиком. Участники ООО не вправе определять денежную оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым оценщиком (абз. 2 п. 2 ст. 66.2 Гражданского кодекса РФ).

Подробную информацию о порядке увеличения уставного капитала ООО см. в Путеводителе по корпоративным процедурам.

Государственная пошлина

При подаче заявления о государственной регистрации изменений, вносимых в устав, организация должна представить документ об уплате государственной пошлины (пп. "г" п. 1 ст. 17 Закона N 129-ФЗ).

Государственная пошлина за государственную регистрацию изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица, составляет 800 руб. (4000 руб. x 20%) (пп. 1, 3 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ). Государственная пошлина относится к федеральным сборам (п. 1 ст. 333.16, п. 10 ст. 13 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Денежные средства, а также стоимость объекта ОС, полученные в качестве вклада в уставный капитал ООО, не признаются доходом для целей бухгалтерского учета (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

ОС принимаются к учету по первоначальной стоимости (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) <*>. Первоначальной стоимостью ОС, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации (п. 9 ПБУ 6/01). Сумма НДС, восстановленного участником при передаче объекта ОС и указанного в документах, которыми оформляется передача вклада в уставный капитал, относится на увеличение добавочного капитала (Письма Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302 "Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год", УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 N 19-11/063175) <**>.

Согласно п. п. 4, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, государственная пошлина может быть включена в состав прочих расходов на дату подачи заявления на государственную регистрацию изменений, вносимых в устав.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Передача имущества в счет вклада в уставный капитал не признается реализацией и не облагается НДС (пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

При передаче объекта ОС в качестве вклада в уставный капитал ООО участник общества обязан восстановить сумму НДС, ранее принятую им к вычету по этому объекту ОС, пропорционально его остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановленная к уплате в бюджет сумма НДС указывается в документах, которыми оформляется передача объекта ОС. Данная сумма НДС подлежит налоговому вычету у организации, принимающей вклад в уставный капитал, при условии принятия данного объекта ОС на учет и использования его для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (абз. 3 пп. 1 п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ).

При этом счет-фактура для вычета не требуется, а в книге покупок регистрируются документы, которыми оформляется передача имущества (п. 14 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Дополнительно по вопросу принятия к вычету НДС при получении имущества в оплату размещаемых долей см. Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.

Налог на прибыль организаций

Денежные средства, объект ОС, полученные в качестве вклада в уставный капитал, а также сумма НДС, переданная участником и подлежащая вычету у принимающей организации, не признаются ее доходами (пп. 3, 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Объект ОС, полученный в качестве вклада в уставный капитал, является амортизируемым имуществом и принимается к учету по остаточной стоимости, которая определяется по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на данный объект ОС (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 277 НК РФ). Расходы по уплате государственной пошлины признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Госпошлина признается в составе расходов на дату ее начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-пш "Расчеты по госпошлинам";

68-НДС "Расчеты по НДС".

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

Получен объект ОС от первого участника в качестве вклада в уставный капитал

08-4

75-1

500 000

Решение общего собрания участников общества,

Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Отражена сумма НДС, восстановленная участником при передаче объекта ОС

19-1

83

90 000

Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Получены денежные средства от второго участника в качестве вклада в уставный капитал

50

75-1

500 000

Решение общего собрания участников общества,

Приходный кассовый ордер

Принят к учету объект ОС

01

08-4

500 000

Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Принята к вычету сумма НДС, восстановленная участником при передаче объекта ОС

68-НДС

19-1

90 000

Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Уплачена государственная пошлина за регистрацию изменений в уставе ООО

68-пш

51

800

Выписка банка по расчетному счету

Сумма государственной пошлины учтена в составе прочих расходов

91-2

68-пш

800

Бухгалтерская справка

Отражено увеличение уставного капитала

(500 000 x 2)

75-1

80

1 000 000

Документы, подтверждающие государственную регистрацию изменений в учредительных документах

--------------------------------

<*> Напомним, что к объектам ОС относится имущество, соответствующее критериям, приведенным в п. 4 ПБУ 6/01.

<**> Заметим, что такой вариант учета полученного права на вычет НДС не единственный. Право на вычет НДС может также отражаться за счет погашения дебиторской задолженности учредителей (участников, собственников). При этом первоначальная стоимость полученных активов определяется как соответствующая доля вклада в уставный капитал, уменьшенная на величину полученного НДС (п. п. 11, 24 Толкования Р92 "НДС при передаче неденежного имущества во вклад в уставный капитал" (принято Комитетом по Толкованиям 27.08.2009, утверждено в итоговой редакции 23.10.2009)).

Выбор способа отражения НДС бухгалтер осуществляет на основе своего профессионального суждения в зависимости от особенностей оценки доли вклада в уставный капитал, оплаченного неденежным имуществом. Указанное суждение формируется на основе анализа всей совокупности первичной информации, связанной с получением имущества, содержащейся в учредительном договоре, заключении независимого оценщика и в других документах. Если указанный анализ свидетельствует о том, что право на вычет НДС является скорее неотъемлемой составной частью полученного имущества в рамках предусмотренного договором, то применяется вариант с погашением задолженности участников. Если указанный анализ свидетельствует о том, что право на вычет НДС является скорее дополнением к полученному имуществу, которое организация получает сверх предусмотренного договором, то применяется вариант отражения права на вычет НДС с одновременным увеличением добавочного капитала (п. п. 13, 25 Толкования Р92).

Примеры фактов, свидетельствующих об уместности отнесения НДС на добавочный капитал, приведены в п. 26 Толкования Р92.

Примеры фактов, свидетельствующих об уместности отнесения НДС на уменьшение дебиторской задолженности участников, приведены в п. 27 Толкования Р92.

В настоящей схеме исходим из условия, что на основе совокупности факторов бухгалтер организации принял решение отнести НДС на увеличение добавочного капитала.

А.В.Илюшечкин
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

18.03.2016

Ситуация:

Как отразить в учете организации-заимодавца операции, связанные с предоставлением работнику беспроцентного займа, если его возврат производится путем равномерного ежемесячного удержания из заработной платы?

По договору займа 01.02.2016 работнику на банковский счет перечислены денежные средства в сумме 50 000 руб. В соответствии с заявлением работника ежемесячно на последний день текущего месяца в счет погашения займа из заработной платы удерживается по 10 000 руб. до полного погашения займа. Выплата заработной платы производится на последнее число каждого месяца. Ставка рефинансирования Банка России на весь срок действия договора займа составляет (условно) 11%. Предоставление займа работнику не связано с приобретением или строительством им жилья на территории РФ.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Выдача беспроцентного займа работнику производится на основании договора займа, заключенного между работником и организацией в письменной форме, с прямым указанием в договоре условия о том, что заем является беспроцентным. Указанный договор займа считается заключенным в данном случае с момента перечисления денежных средств на банковский счет работника (п. 1 ст. 807, п. п. 1, 3 ст. 809 Гражданского кодекса РФ).

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (п. 1 ст. 810 ГК РФ). В рассматриваемом случае заем возвращается частями путем ежемесячного удержания сумм из заработной платы работника.

Отметим, что погашение обязательства по возврату займа за счет подлежащей выплате работнику заработной платы не может рассматриваться в качестве удержания из заработной платы в смысле ст. 137 Трудового кодекса РФ, а является волеизъявлением работника распорядиться начисленной заработной платой. Следовательно, положения ст. 138 ТК РФ в данном случае не применяются. Аналогичные разъяснения в отношении погашения кредита за счет заработной платы приведены в Письме Роструда от 26.09.2012 N ПГ/7156-6-1.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В случае получения беспроцентного займа у работника возникает облагаемый НДФЛ доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование полученными от организации заемными средствами (п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ).

Налоговая база при этом определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Поскольку в рассматриваемой ситуации работником получен беспроцентный заем, налоговая база определяется как сумма процентов за пользование заемными средствами, исчисленная исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения указанного дохода <*>.

Дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных средств, определяется как последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные средства (пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Исходя из приведенных выше норм в данной ситуации налоговая база по НДФЛ составит:

на 29 февраля - 280,51 руб. (50 000 руб. x 2/3 x 11% / 366 дн. x 28 дн., где 28 дн. - количество дней пользования заемными средствами в феврале);

на 31 марта - 248,45 руб. ((50 000 руб. - 10 000 руб.) x 2/3 x 11% / 366 дн. x 31 дн.);

на 30 апреля - 180,33 руб. ((50 000 руб. - 10 000 руб. x 2 мес.) x 2/3 x 11% / 366 дн. x 30 дн.);

на 31 мая - 124,23 руб. ((50 000 руб. - 10 000 руб. x 3 мес.) x 2/3 x 11% / 366 дн. x 31 дн.);

на 30 июня - 60,11 руб. ((50 000 руб. - 10 000 руб. x 4 мес.) x 2/3 x 11% / 366 дн. x 30 дн.).

Налоговая ставка в отношении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах установлена в размере 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Организация в качестве налогового агента обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму НДФЛ с указанного дохода (п. 1 ст. 226, п. 2 ст. 212 НК РФ).

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ). Поскольку в данном случае налогоплательщик является работником организации, соответствующие суммы НДФЛ могут быть удержаны организацией из его заработной платы <**>.

Согласно абз. 1 п. 6 ст. 226 НК РФ перечисление НДФЛ в бюджет производится не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Следовательно, если сумма НДФЛ, исчисленная с дохода в виде материальной выгоды, удерживается из заработной платы работника, то организация обязана перечислить НДФЛ в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты заработной платы.

Бухгалтерский учет

Сумма денежных средств, выданных по договору займа, не признается расходом организации, поскольку при этом не происходит уменьшения экономических выгод организации применительно к п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Предоставленный заем в данном случае является беспроцентным, то есть не может принести организации экономические выгоды (доход) в будущем. Следовательно, такой заем не соответствует условиям признания займа финансовым вложением, установленным п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н. Такой заем учитывается в качестве дебиторской задолженности.

На даты частичного возврата работником предоставленного ему займа (в том числе на дату последнего платежа) указанная дебиторская задолженность уменьшается (погашается), при этом дохода у организации не возникает (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок <***>.

Налог на прибыль организаций

Сумма выданного займа и сумма денежных средств, полученных в счет погашения займа (удержанных из заработной платы работника), не учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов и доходов (п. 12 ст. 270, пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

При предоставлении займа (1 февраля)

Предоставлен беспроцентный заем работнику организации

73-1

51

50 000

Договор займа,

Выписка банка по расчетному счету

При выплате заработной платы за февраль

Отражен частичный возврат займа путем удержания из заработной платы работника

70

73-1

10 000

Договор займа,

Заявление работника,

Расчетная ведомость

Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии средств на уплату процентов по займу

(280,51 x 35%)

70

68

98

Регистр налогового учета (Налоговая карточка)

При выплате заработной платы за март

Отражен частичный возврат займа путем удержания из заработной платы работника

70

73-1

10 000

Договор займа,

Заявление работника,

Расчетная ведомость

Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии средств на уплату процентов по займу

(248,45 x 35%)

70

68

87

Регистр налогового учета (Налоговая карточка)

При выплате заработной платы за апрель

Отражен частичный возврат займа путем удержания из заработной платы работника

70

73-1

10 000

Договор займа,

Заявление работника,

Расчетная ведомость

Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии средств на уплату процентов по займу

(180,33 x 35%)

70

68

63

Регистр налогового учета (Налоговая карточка)

При выплате заработной платы за май

Отражен частичный возврат займа путем удержания из заработной платы работника

70

73-1

10 000

Договор займа,

Заявление работника,

Расчетная ведомость

Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии средств на уплату процентов по займу

(124,23 x 35%)

70

68

43

Регистр налогового учета (Налоговая карточка)

При выплате заработной платы за июнь

Отражен окончательный возврат займа путем удержания из заработной платы работника

70

73-1

10 000

Договор займа,

Заявление работника,

Расчетная ведомость

Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии средств на уплату процентов по займу

(60,11 x 35%)

70

68

21

Регистр налогового учета (Налоговая карточка)

--------------------------------

<*> С 01.01.2016 значение ставки рефинансирования Банка России приравнивается к значению ключевой ставки Банка России, определенному на соответствующую дату (Указание Банка России от 11.12.2015 N 3894-У "О ставке рефинансирования Банка России и ключевой ставке Банка России").

<**> В данной консультации бухгалтерские записи приведены исходя из того, что сумма удержанного налога не превышает 50% суммы выплаты.

<***> Операции по начислению и выплате заработной платы в данной консультации не рассматриваются, и соответствующие бухгалтерские записи в таблице проводок не приводятся. Также в таблице проводок не приводятся записи по уплате в бюджет исчисленного и удержанного НДФЛ.

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

18.03.2016